Box 3: een overzichtsartikel met de belangrijkste verwijzingen werkelijk rendement box 3 (2017-2026)

Informatie over het Rechtsherstel box 3 (2017-2022) tot de arresten van 6 juni 2024 is opgenomen in het overzichtsartikel Rechtsherstel box 3 (2017-2022) en op de pagina Rechtsherstel box 3 (2017-2022). Informatie over de Overbruggingswet box 3 tot de arresten van 6 juni 2024 is opgenomen in het overzichtsartikel Overbruggingswet box 3 (2023-2026) en op de pagina Overbruggingswet box 3 (2023-2026).

Wet rechtsherstel box 3 en Overbruggingswet box 3 nog steeds discriminerend

De Hoge Raad oordeelde in het Kerstarrest van 24 december 2021 dat het box 3-stelsel vanaf 2017 een inbreuk vormde op het discriminatieverbod van artikel 14 EVRM en de bescherming van eigendomsrecht van artikel 1 EP als het forfaitaire rendement hoger is dan het werkelijke rendement. In de casus die op 24 december 2021 bij de Hoge Raad voorlag, bood de Hoge Raad rechtsherstel door te heffen over het werkelijke rendement.

De wetgever heeft vervolgens de Wet rechtsherstel box 3 (hierna: Herstelwet) geïntroduceerd. Deze Herstelwet kent een aangepaste berekeningssystematiek met rendementspercentages die het werkelijke rendement zo goed mogelijk moeten benaderen, en een fictieve beleggingsmix. De wet hanteert echter nog steeds forfaitaire rendementspercentages en houdt weliswaar tot op zekere hoogte rekening met de werkelijke samenstelling van het vermogen. Maar de vraag die opkwam is of dat voldoende was. Daarom is de vraag aan de rechter voorgelegd of de Herstelwet niet nog steeds in strijd is met Europees recht.

De Hoge Raad oordeelde op 6 juni,14 juni en 2 augustus 2024 in veertien procedures dat voor alle andere bezittingen dan banktegoeden nog steeds het probleem bestaat dat leidt tot een schending van het discriminatieverbod van artikel 14 EVRM en van het eigendomsrecht van artikel 1 EP. Voor deze bezittingen wordt het forfaitaire rendement namelijk op dezelfde wijze berekend als onder het oude box 3-stelsel. De Hoge Raad oordeelde daarom dat als het forfaitaire rendement hoger is dan het werkelijke rendement, ook de Herstelwet in strijd is met het discriminatieverbod van artikel 14 EVRM en het eigendomsrecht van artikel 1 EP. Hetzelfde geldt voor de Overbruggingswet 2023 die vanaf 2023 van toepassing is.

Als het forfaitaire rendement hoger is dan het werkelijke rendement moet naar het oordeel van de Hoge Raad dus rechtsherstel worden verleend. De belastingaanslag moet dan zo ver worden verminderd dat alleen nog belasting in box 3 betaald wordt over het werkelijke rendement.

Regels Hoge Raad voor vaststelling werkelijk rendement

De Hoge Raad geeft in de arresten een aantal regels voor de bepaling van het werkelijke rendement. De Hoge Raad sluit hiervoor zoveel mogelijk aan bij het rendementsbegrip dat de wetgever voor ogen had bij de vormgeving van het forfaitaire stelsel in box 3. Voor de vaststelling van het werkelijke rendement:

• moet het werkelijke rendement over het gehele vermogen van een belastingplichtige in box 3 betrokken worden, dat wil zeggen met inbegrip van bank- en spaartegoeden, maar zonder aftrek van het heffingsvrije vermogen;
• gaat het om het werkelijke rendement op alle vermogensbestanddelen in box 3 die de belastingplichtige in de loop van het jaar heeft gehad, dus niet alleen op de vermogensbestanddelen die de belastingplichtige op 1 januari had;
• gaat het om het nominale rendement, dus zonder rekening te houden met inflatie;
• worden niet alleen de rechtstreekse voordelen uit vermogensbestanddelen betrokken (zoals rente, dividend en huur), maar ook de gerealiseerde én ongerealiseerde positieve en negatieve waardeveranderingen;
• wordt voor de vaststelling van het werkelijke rendement van een woning de waarde van de woning aan het begin en het einde van het jaar bepaald op basis van de WOZ-waarde.
• wordt geen rekening gehouden met aftrek van kosten, behalve met de aftrek van de werkelijke rente van schulden die tot het vermogen in box 3 horen;
• wordt geen rekening gehouden met positieve of negatieve rendementen in andere jaren, er is dus geen mogelijkheid van verliesverrekening over de jaargrens heen;

Nader invulling werkelijke rendement door Ministerie

De staatssecretaris heeft in een Kamerbrief van 18 juli 2024 een eerste analyse gegeven van de arresten van de Hoge Raad over box 3 en het proces van aanvullend rechtsherstel. Terecht geeft de staatssecretaris in de Kamerbrief aan dat in feite nu sprake is van een tegenbewijsregeling, hetgeen aansluit op de voorbereidingen van de Belastingdienst van een formulier Opgaaf Werkelijk Rendement (OWR). Hiermee kunnen belastingplichtigen straks hun werkelijke rendement opgeven.

In aanvulling op de invulling van het begrip werkelijk rendement door de Hoge Raad, geeft de staatssecretaris in de Kamerbrief aan:

• het rendement op vrijgesteld vermogen, zoals bos- en natuurterreinen en landgoederen wordt niet tot het werkelijke rendement gerekend;
• de meeste bezittingen en schulden in box 3 moeten worden gewaardeerd op de waarde in het economische verkeer;
• als genietingstijdstip wordt uitgegaan van het kasstelsel. Dit betekent dat inkomsten worden geacht te zijn genoten wanneer ze ontvangen zijn;
• het werkelijke rendement wordt aan partners toegerekend op basis van hun aandeel in de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen.

Openstaande vragen aanvullend rechtsherstel

Over de verdere invulling van het rechtsherstel naar aanleiding van de arresten van 6 en 14 juni 2024 leven nog diverse vragen. De Staatssecretaris van Financiën geeft deze vragen op hoofdlijnen aan in de Kamerbrief van 18 juli 2024. De koepel- en belangenorganisaties hebben een overzicht van gesignaleerde openstaande vragen gepubliceerd. Dit overzicht is zeker niet uitputtend maar geeft wel aan waar de praktijk tegen aan loopt. Uiteraard hoort SRA graag als er nog meer vragen in de praktijk leven.

Drie berekeningen voor de Herstelwet box 3 (2017-2022)

Door de arresten van 6 en 14 juni 2024 heeft een belastingplichtige voor de jaren 2017 tot en met 2022 te maken met drie berekeningen: het forfaitaire rendement van de oude box 3-wet, het forfaitaire rendement van de Herstelwet en het werkelijke rendement.

De box 3-heffing wordt als volgt vastgesteld:

• Is het forfaitaire rendement van de Herstelwet lager dan het forfaitaire rendement van de oude box 3-wet? Dan wordt de box 3-heffing berekend op basis van het forfaitair rendement van de Herstelwet.
• Is het forfaitaire rendement van de Herstelwet hoger dan het forfaitaire rendement van de oude box 3-wet? Dan wordt de box 3-heffing berekend op basis van het forfaitaire rendement van de oude box 3-wet.
• Is het werkelijke rendement lager dan het aldus vastgestelde forfaitaire rendement? Dan wordt de box 3-heffing berekend op basis van het werkelijke rendement.

Twee berekeningen voor de Overbruggingswet box 3 (2023-2026)

Voor de Overbruggingswet box 3 heeft de belastingplichtige vanaf 2023 te maken met twee berekeningen: het forfaitaire rendement van de Overbruggingswet en het werkelijke rendement. Is het werkelijke rendement lager dan het forfaitaire rendement? Dan wordt de box 3-heffing berekend op basis van het werkelijke rendement.

In principe geen rentevergoeding bij rechtsherstel

De Hoge Raad heeft ook antwoord gegeven op de vraag of een belastingplichtige recht heeft op rentevergoeding als zijn aanslag IB is verlaagd omdat hij rechtsherstel heeft gekregen. De wet biedt geen mogelijkheid tot vergoeding van een dergelijke rente. Dat is in beginsel niet in strijd met het EVRM, aldus de Hoge Raad. Dit kan alleen anders zijn als bij berekening van de wettelijke rente over de belastingvermindering, deze wettelijke rente hoger is dan de belastingvermindering zelf.

Hoe nu verder?

De Belastingdienst houdt het opleggen van definitieve aanslagen inkomstenbelasting 2022 en 2023 aan als daarin box 3-inkomen is opgenomen dat uit meer bestaat dan alleen banktegoeden. De definitieve aanslagen worden waarschijnlijk pas vanaf het vierde kwartaal 2025 opgelegd (tenzij de driejaarstermijn voor het opleggen van de aanslag verloopt).

Beoogd wordt om in augustus 2024 in kaart te hebben wat de definitie is van het begrip werkelijk rendement en welke belastingplichtigen in aanmerking komen voor het aanvullende rechtsherstel. Vervolgens worden in oktober 2024 alle belastingplichtigen die tot de doelgroep horen, nader geïnformeerd. Het formulier Opgaaf Werkelijk Rendement (OWR) komt volgens planning pas vanaf juni 2025 beschikbaar. Wordt het vaststellen van de definitieve aanslagen 2022 tot en met 2024 pas vanaf het vierde kwartaal 2025 verwacht, laat het vaststellen van de verminderingsbeschikkingen 2017 tot en met 2024 nog langer op zich wachten (op dit moment gepland vanaf het tweede kwartaal 2026).

Definitieve aanslagen (2021)

Helaas is het voor de Belastingdienst niet langer mogelijk om de aanslagen IB/PVV 2021 op te houden. Dit vanwege de wettelijke driejaarstermijn waarbinnen de aanslag moet zijn opgelegd. De Belastingdienst gaat daarom weer over tot het opleggen van die aanslagen. De Belastingdienst stuurt vanaf augustus 2024 een brief waarin aangekondigd wordt dat de belastingplichtige de definitieve aanslag IB/PVV 2021 binnen een week ontvangt.

In de definitieve aanslagen IB/PVV 2021 is nog geen rekening gehouden met de recente box 3-arresten van de Hoge Raad. Het kan zijn dat de berekende box 3-belasting over 2021 daarom nog te hoog is. Zodra het formulier Opgaaf Werkelijk Rendement (OWR) gereed is, krijgen belastingplichtigen aan wie vanaf nu de definitieve aanslagen IB/PVV 2021 worden opgelegd een brief met dat formulier. De verwachting is dat dit in de zomer van 2025 pas plaatsvindt.

Als men dat formulier invult en op basis daarvan blijkt dat de box 3-heffing over 2021 te hoog is geweest, krijgt men de te veel betaalde box 3-heffing terug. Het is niet nodig om daarvoor nu al bezwaar aan te tekenen. Een en ander blijkt uit de brief die de Belastingdienst voorafgaande aan de verzending van de definitieve aanslag IB/PVV 2021 aan de belastingplichtigen verstuurde.

Als men daarom de mogelijkheid open wil houden om tegen de berekeningswijze van de Belastingdienst in bezwaar te komen, is tijdig bezwaar nodig. SRA roept op om prudent te zijn bij de keuze om bezwaar in te dienen. Doe dit bijvoorbeeld niet bij mensen met alleen spaartegoeden of bij mensen wiens werkelijke inkomen hoger is dan volgens de wettelijke regeling.

Ook eerder wees SRA de leden al op de mogelijke te ondernemen acties na ontvangst van een definitieve aanslag inkomstenbelasting met box 3-inkomen. Zie voor meer informatie hierover ook het bericht Voor spaarders in box 3 gelden de 6 juni-arresten.

Uiteraard is het ook van belang tijdig bezwaar aan te tekenen als men het met andere onderdelen van de aanslag niet eens is. Ondanks het feit dat de Belastingdienst de box 3-belasting automatisch vermindert als dat nodig is volgens het formulier OWR, moet u de aanslagen IB/PVV 2021 van uw klanten ook op andere onderdelen toch goed beoordelen en nagaan of het verstandig is tot behoud van rechten bezwaar aan te tekenen. Dit geldt uiteraard voor alle aanslagen IB/PVV die u voor klanten ontvangt, dus ook voor aanslagen over eerdere of latere jaren.

Selectie rechtspraak rechtsherstel box 3

Aan de arresten van de Hoge Raad van 6 juni, 14 juni en 2 augustus 2024 is veel rechtspraak vooraf gegaan. Ook na deze arresten verschijnt uiteraard nog rechtspraak. Een selectie van deze rechtspraak is door SRA hier verzameld.

Andere informatie over box 3

In het dossier box 3 is informatie te vinden over box 3. Zo is in elk van de volgende dossieronderdelen onder meer een overzichtsartikel met de belangrijkste verwijzingen opgenomen, het laatste nieuws en verwijzingen naar publicaties van SRA:

• Werkelijk rendement box 3 (2017-2026)
• Rechtsherstel box 3
• Massaal bezwaar plus procedure box 3 niet-bezwaarmakers
• Overbruggingswet box 3 (2023 - 2026)
• Box 3 vanaf 2027